Questão de Direito Tributário — A imunidade tributária das entidades educacionais e assistências sem fins lucrativos — VUNESP 2020

Imunidade tributária das entidades educacionais e assistenciais sem fins lucrativos

Gabarito: letra E. A imunidade do art. 150, VI, "c", da CF/88 é uma imunidade subjetiva e condicionada: alcança apenas o patrimônio, a renda e os serviços das próprias entidades imunes, não se estendendo a terceiros que com elas contratam. Por isso, quando a entidade filantrópica compra mercadorias, ela figura como contribuinte de fato do ICMS (o imposto integra o preço), e não como contribuinte de direito — situação em que a imunidade não incide. É exatamente o que a alternativa E afirma.

A imunidade tributária é uma limitação constitucional ao poder de tributar: a Constituição veda que os entes federativos instituam impostos sobre determinadas pessoas, bens ou situações. No caso das entidades educacionais e assistenciais sem fins lucrativos, a vedação está no art. 150, VI, "c", da CF/88, que protege o patrimônio, a renda e os serviços dessas entidades, desde que atendidos os requisitos legais (art. 14 do CTN: não distribuir patrimônio/renda, aplicar integralmente os recursos no país e manter escrituração regular).

A distinção central que a questão explora é entre contribuinte de direito e contribuinte de fato. A imunidade subjetiva protege a entidade quando ela é o sujeito passivo da obrigação tributária — ou seja, quando o imposto incide sobre o seu patrimônio, a sua renda ou os seus serviços. Quando a entidade adquire mercadorias de um fornecedor, o ICMS incide sobre a operação de circulação de mercadorias, cujo contribuinte de direito é o vendedor (art. 155, II, CF). A entidade compradora apenas suporta economicamente o tributo, que já está embutido no preço — ela é contribuinte de fato. Nessa hipótese, a imunidade não a protege, pois o tributo não incide sobre o patrimônio, a renda ou os serviços da entidade, mas sobre a operação mercantil realizada por terceiro.

A jurisprudência do STF é firme nesse sentido: a imunidade do art. 150, VI, "c", está "umbilicalmente ligada ao contribuinte de direito, não abarcando o contribuinte de fato". Assim, a entidade imune não paga ICMS quando vende produtos que ela mesma produz (a imunidade alcança a comercialização de bens por ela produzidos), mas paga ICMS quando compra insumos ou mercadorias de terceiros para usar em suas atividades.

Alternativa A — ❌ Incorreta

Afirma que os aspectos procedimentais da imunidade (certificação, fiscalização e controle) devem ser regulamentados inteiramente por lei complementar. O STF, no julgamento da ADI 1.802 e do RE 566.622 (Tema 32), fixou entendimento diverso: apenas a definição do modo beneficente de atuação das entidades (as contrapartidas) exige lei complementar; os aspectos meramente procedimentais — certificação, fiscalização e controle administrativo — podem ser definidos por lei ordinária. O erro está no termo "inteiramente": a lei complementar é exigível apenas para o núcleo material da imunidade, não para os aspectos formais.

Alternativa B — ❌ Incorreta

Afirma que as limitações constitucionais ao poder de tributar "poderão ser regulamentadas por lei complementar e, em situações específicas, por lei ordinária, ainda que impliquem em restrição do alcance da imunidade". O erro está na parte final: a lei ordinária não pode restringir o alcance da imunidade. A imunidade é uma norma constitucional de eficácia plena quanto ao seu núcleo; a lei complementar (art. 146, II, CF) apenas a regulamenta, e a lei ordinária pode dispor sobre aspectos procedimentais, mas nunca para restringir o que a Constituição garantiu. Qualquer restrição ao alcance da imunidade por lei ordinária seria inconstitucional.

Alternativa C — ❌ Incorreta

Afirma que a definição das alíquotas do ISS cabe a lei complementar federal. Isso é incorreto: a lei complementar (LC 116/2003) define os fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes do ISS (art. 146, III, "a", CF), mas as alíquotas são fixadas por lei municipal (art. 156, III, CF, c/c princípio da legalidade). A competência para instituir o ISS é dos Municípios e do DF, e a fixação de alíquotas é matéria de lei local, respeitados os limites constitucionais (alíquotas mínimas e máximas podem ser fixadas por lei complementar, mas a definição da alíquota específica de cada serviço é do Município).

Alternativa D — ❌ Incorreta

Afirma que é possível a previsão, por lei local (estadual ou municipal), de hipótese de extinção do crédito tributário por dação em pagamento de serviços. A dação em pagamento de bens imóveis é admitida pelo art. 156, II, do CTN, mas somente por lei do ente competente e, no caso de bens imóveis, a lei deve autorizar expressamente. A dação em pagamento de serviços não está prevista no CTN como modalidade de extinção do crédito tributário — o CTN só admite a dação de bens imóveis (art. 156, II). Além disso, a matéria é de norma geral (reservada a lei complementar, art. 146, III, "b", CF), não podendo ser disciplinada livremente por lei local. A alternativa erra ao ampliar a hipótese para "serviços" e ao atribuir à lei local competência que não possui.

Alternativa E — ✅ Correta ⟵ GABARITO

A alternativa reproduz com precisão a jurisprudência do STF: a imunidade do art. 150, VI, "c", da CF/88 alcança somente quem integra a relação jurídica tributária como contribuinte de direito. Quando a entidade filantrópica adquire produtos de terceiros, o ICMS incide sobre a operação de circulação de mercadorias, sendo o vendedor o contribuinte de direito. A entidade compradora é mera contribuinte de fato (suporta o ônus econômico do tributo embutido no preço), e a imunidade não a protege nessa condição. Portanto, a entidade deve pagar o ICMS incidente sobre os produtos que compra para desempenhar suas atividades.

Gabarito: letra E