Questão de Direito Tributário — Extinção do Crédito Tributário — FGV 2022

Restituição de tributos e a jurisprudência dos Tribunais Superiores

Gabarito: letra D — as afirmativas são, respectivamente, F, F e V. A primeira é falsa porque o STF, no Tema 228 de Repercussão Geral, entende que é devida a restituição da diferença do PIS/Cofins recolhida a mais na substituição tributária quando a base de cálculo efetiva é inferior à presumida; a segunda é falsa porque o consumidor final de energia elétrica tem legitimidade ativa para repetir o ICMS indevido; e a terceira é verdadeira porque o crédito tributário extinto pela prescrição, se pago espontaneamente, gera direito à restituição, pois o pagamento é indevido.

A questão exige o domínio de três temas distintos, todos ligados à restituição de tributos: a restituição na substituição tributária "para frente", a legitimidade ativa na repetição de indébito de tributos indiretos e o efeito do pagamento de crédito já extinto pela prescrição. Vamos analisar cada um com profundidade.

1. Substituição tributária e restituição da diferença. Na substituição tributária progressiva ("para frente"), o substituto recolhe o tributo com base em uma base de cálculo presumida, antes da ocorrência do fato gerador. Durante muito tempo, o STF entendeu que, uma vez pago o tributo com base na presunção, não haveria restituição se o fato gerador não se realizasse ou se realizasse por valor menor (ADI 1.851). Esse entendimento foi superado em 2016, no julgamento do RE 593.849 (Tema 201) e das ADIs 2.675 e 2.777, passando-se a admitir a restituição da diferença quando a base de cálculo efetiva é inferior à presumida. Esse mesmo raciocínio foi aplicado ao PIS e à Cofins no Tema 228, que é exatamente o caso da primeira afirmativa.

2. Legitimidade ativa na repetição de indébito de tributos indiretos. Os tributos indiretos (como o ICMS) comportam, por sua natureza, a transferência do encargo financeiro. O art. 166 do CTN estabelece que a restituição somente será feita a quem prove haver assumido o referido encargo ou, no caso de tê-lo transferido a terceiro, estar por este expressamente autorizado a recebê-la. No entanto, o STJ, no REsp 1.299.303, reconheceu que o consumidor final (contribuinte de fato) tem legitimidade ativa para propor ação de repetição de indébito relativa ao ICMS cobrado sobre serviços públicos concedidos, como no caso de energia elétrica. Isso porque, nesses casos, o consumidor é quem efetivamente suporta o ônus do tributo, e a transferência do encargo é presumida.

3. Pagamento de crédito prescrito e direito à restituição. A prescrição extingue o crédito tributário (art. 156, V, do CTN). Se o contribuinte paga espontaneamente um crédito já prescrito, esse pagamento é indevido, pois o crédito não mais existia. Assim, o contribuinte tem direito à restituição, nos termos do art. 165, I, do CTN, que prevê a restituição de tributo pago espontaneamente quando indevido. O STJ, no Tema Repetitivo 604, reforça que a decadência extingue o crédito e que ele não pode ser reavivado por qualquer sistemática de lançamento ou auto-lançamento. O mesmo raciocínio se aplica à prescrição.

Afirmativa 1 — ❌ Falsa

A afirmativa diz que não é devida a restituição da diferença do PIS/Cofins recolhida a mais na substituição tributária quando a base de cálculo efetiva é inferior à presumida. Isso contraria diretamente o Tema 228 do STF, que afirma exatamente o contrário:

A banca inverteu o sentido do entendimento consolidado. O candidato que conhece o Tema 228 percebe imediatamente o erro. A restituição é devida justamente porque o tributo foi pago a maior, com base em uma presunção que não se confirmou na realidade.

Afirmativa 2 — ❌ Falsa

A afirmativa diz que o consumidor final de energia elétrica não tem legitimidade ativa para demandar a restituição do ICMS indevido. Isso está errado. O STJ, no REsp 1.299.303, reconheceu a legitimidade ativa do consumidor final (contribuinte de fato) para repetir o indébito do ICMS sobre serviços públicos concedidos, como o fornecimento de energia elétrica. O fundamento é o art. 166 do CTN, que permite a restituição a quem prove haver assumido o encargo financeiro:

No caso da energia elétrica, o consumidor final é quem suporta o ônus do ICMS, pois o valor do tributo está embutido na tarifa. Assim, ele tem legitimidade para pleitear a restituição do que foi pago indevidamente. A banca explora a confusão entre a regra geral (contribuinte de direito) e a exceção jurisprudencial (contribuinte de fato).

Afirmativa 3 — ✅ Verdadeira

A afirmativa diz que o crédito tributário prescrito, pago espontaneamente pelo contribuinte, pode ser objeto de restituição. Isso é verdadeiro. A prescrição extingue o crédito tributário, conforme o art. 156, V, do CTN:

Uma vez extinto o crédito pela prescrição, o pagamento espontâneo posterior é indevido, pois não há mais débito a ser quitado. O art. 165, I, do CTN assegura a restituição nesse caso:

O STJ, no Tema Repetitivo 604, reforça que a decadência extingue o crédito e que ele não pode ser reavivado. O mesmo raciocínio se aplica à prescrição. Portanto, o pagamento de crédito prescrito é indevido e gera direito à restituição.

Conclusão: as afirmativas são, respectivamente, F, F e V. Portanto, a alternativa correta é a letra D.

Gabarito: letra D