Questão de Direito Tributário — Jurisprudência dos Tribunais Superiores sobre Obrigação Tributária — FGV 2024

Obrigação acessória e a emissão de nota fiscal na transferência entre estabelecimentos do mesmo contribuinte

Gabarito: letra B. O ente federado pode instituir obrigação acessória de emitir nota fiscal para a movimentação de bens entre estabelecimentos da mesma instituição financeira, mesmo que a operação não constitua hipótese de incidência do ICMS, desde que observe os princípios da razoabilidade e da proporcionalidade. Isso porque as obrigações acessórias têm caráter autônomo em relação à obrigação principal, não dependendo da ocorrência do fato gerador do tributo, conforme entendimento consolidado no STJ (REsp 1.116.792/PB) e na doutrina majoritária.

A obrigação tributária se divide em principal e acessória. A obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador e tem por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária. Já a obrigação acessória decorre da legislação tributária e tem por objeto as prestações positivas ou negativas nela previstas no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos. A emissão de nota fiscal é um clássico exemplo de obrigação acessória (dever instrumental).

O ponto central é que a obrigação acessória não depende da ocorrência do fato gerador da obrigação principal. Mesmo que a operação não seja tributada (não incida ICMS, seja isenta ou imune), o contribuinte pode ser obrigado a cumprir deveres instrumentais, como emitir nota fiscal. Isso decorre da autonomia das obrigações acessórias, que existem para facilitar a fiscalização e permitir a cobrança do tributo, ainda que em operações futuras. O art. 194, parágrafo único, do CTN é expresso ao determinar que a legislação tributária se aplica inclusive às pessoas que gozem de imunidade ou isenção de caráter pessoal.

A jurisprudência do STJ, no REsp 1.116.792/PB, consolidou o entendimento de que os deveres instrumentais ostentam caráter autônomo em relação à regra matriz de incidência do tributo, vinculando inclusive as pessoas físicas ou jurídicas que gozem de imunidade ou outro benefício fiscal. Assim, a exigência de nota fiscal para a circulação de bens entre estabelecimentos do mesmo contribuinte é legítima, ainda que a operação não configure hipótese de incidência do ICMS, desde que a obrigação acessória seja instituída por lei e respeite os princípios da razoabilidade e da proporcionalidade.

A banca explora a confusão entre a obrigação principal (pagar tributo) e a obrigação acessória (emitir nota fiscal). O candidato desatento pode pensar que, se não há incidência do tributo, também não há dever de emitir nota fiscal. No entanto, a lógica é inversa: a obrigação acessória é autônoma e pode existir independentemente da principal. É exatamente essa autonomia que a alternativa B corretamente reconhece.

Alternativa A — ❌ Incorreta

Afirma que a exigência de nota fiscal é irrelevante se a operação não configurar hipótese de incidência de ICMS, pois a exigência de nota estaria relacionada necessariamente com o fato gerador do tributo. Errado. A obrigação acessória é autônoma em relação à principal. A emissão de nota fiscal pode ser exigida mesmo quando não há incidência do tributo, pois visa facilitar a fiscalização. O erro está em vincular a obrigação acessória ao fato gerador da obrigação principal.

Alternativa B — ✅ Correta ⟵ GABARITO

Reconhece que o ente federado pode instituir obrigação acessória de emitir nota fiscal para a movimentação de bens entre estabelecimentos da mesma instituição financeira, mesmo sem incidência de ICMS, desde que observe os princípios da razoabilidade e da proporcionalidade. Correta. É exatamente o entendimento do STJ (REsp 1.116.792/PB) e da doutrina: os deveres instrumentais têm caráter autônomo e podem ser exigidos independentemente da ocorrência do fato gerador, desde que criados por lei e respeitando os princípios da razoabilidade e proporcionalidade.

Alternativa C — ❌ Incorreta

Afirma que os deveres instrumentais ostentam caráter de dependência em relação ao fato gerador da obrigação tributária, não obrigando as pessoas que gozem de imunidade ou benefício fiscal. Errado. A obrigação acessória é autônoma, não dependente. Além disso, o art. 194, parágrafo único, do CTN determina que a legislação tributária se aplica inclusive às pessoas imunes ou isentas. A alternativa inverte completamente a lógica da autonomia das obrigações acessórias.

Alternativa D — ❌ Incorreta

Limita a exigência de nota fiscal apenas para a movimentação de bens do ativo imobilizado, excluindo o material de uso e consumo. Errado. A legislação pode exigir nota fiscal para qualquer movimentação de bens entre estabelecimentos do mesmo contribuinte, independentemente da natureza do bem (ativo imobilizado, uso e consumo, mercadoria etc.). A alternativa cria uma distinção que não existe na legislação.

Alternativa E — ❌ Incorreta

Afirma que a legislação local que exige nota fiscal é inaplicável se a obrigação acessória não for prevista em lei federal. Errado. A competência para instituir obrigações acessórias relativas ao ICMS é dos Estados e do Distrito Federal, que podem legislar sobre a matéria. Não há necessidade de lei federal para que o ente estadual exija a emissão de nota fiscal em operações sujeitas ao ICMS. A alternativa confunde a competência legislativa.

Gabarito: letra B